L’applicazione dell’imposta di successione e donazione ai trust

La Suprema Corte ha affermato che il presupposto impositivo del TUS (Testo Unico Successioni) impone la sussistenza “del reale trasferimento di beni o diritti e quindi del reale arricchimento dei beneficiari”. Con la circolare 20.10.2022, n. 34/E, “Disciplina fiscale dei trust ai fini della imposizione diretta e indiretta”, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto come consolidato tale orientamento, con ciò superando la prassi amministrativa inaugurata con le circolari n. 48/E del 2007 e n. 3/E del 2008.

In questo senso, infatti, la Corte di Cassazione ha affermato che l’atto di disposizione non integra “di per sé un trasferimento imponibile bensì ‘rappresenta un atto generalmente neutro che non dà luogo ad un trapasso di ricchezza suscettibile di imposizione indiretta, per cui si deve fare riferimento non già alla – indeterminata – nozione di utilità economica, della quale il costituendo, destinando, dispone’ (Cass. n. 3886/2015), ma a quella di ‘effettivo incremento patrimoniale del beneficiario’ (ordinanze 30 ottobre 2020, n. 24153 e 24154)”.

Per questa ragione, il conferimento dei beni in trust “non determina effetti traslativi perché non ne comporta l’attribuzione definitiva allo stesso (trustee), che è tenuto solo ad amministrarlo e a custodirlo, in regime di segregazione patrimoniale, in vista di un suo ritrasferimento ai beneficiari del trust” (cfr. Corte di Cassazione, sentenza n. 8082 del 2020).

Sono invece gli atti con cui i beni vincolati in trust vengono attribuiti ai beneficiari a realizzare il presupposto impositivo dell’imposta sulle successioni e donazioni. Secondo quanto affermato dalla giurisprudenza di legittimità, infatti, la “costituzione del vincolo di destinazione” non integra un autonomo presupposto ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, ma è necessario che si realizzi un trasferimento effettivo di ricchezza mediante un’attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale.

Nel trust normalmente tale trasferimento imponibile si realizza solo all’atto “di eventuale attribuzione del bene al beneficiario, a compimento e realizzazione del trust medesimo” (cfr. sentenza n. 8082 del 2020, cit.), ma potrebbe essere rinvenibile anche già all’atto di costituzione o di dotazione del trust, nell’ipotesi in cui i beneficiari individuati (o individuabili) siano titolari di diritti pieni ed esigibili, non subordinati alla discrezionalità del trustee o del disponente, tali da consentire loro l’arricchimento e l’ampliamento della propria sfera giuridico-patrimoniale già al momento dell’istituzione del trust.