La Cassazione si pronuncia ai fini Iva sulla nozione di azienda

La Corte di Cassazione, con la sentenza 3.04.2024, n. 8805, ai fini della configurazione della nozione di azienda, ha ritenuto imprescindibile il trasferimento di beni materiali: tale dotazione di beni strumentali è necessaria per assicurare il perseguimento o la continuità del fine produttivo e la sua mancanza preclude la configurazione della nozione di azienda.

La Cassazione dapprima ha ribadito che la nozione di azienda, come delineata dall’art. 2555 c.c., vada raccordata a un complesso organizzato di beni per il perseguimento del fine produttivo, ritenendo che ad esso si deve attribuire “un significato particolarmente ampio”, in quanto tale inclusivo dei servizi organizzati nell’azienda, dei beni immateriali, dei rapporti di lavoro e, in definitiva, dei diritti e rapporti giuridici.

Si sottolinea inoltre la necessità, sempre ai fini della configurazione di un’azienda, dell’idoneità dei beni ceduti al perseguimento dei fini produttivi (la cd. potenzialità produttiva dell’impresa), in unione con l’attualità dell’esercizio di impresa, non individuabile nel semplice progetto da intraprendere. Specificamente in tema di Iva (vertendo la materia del contendere in ordine al regime fiscale alternativo Iva/Registro) la Cassazione sottolinea che in riferimento all’art. 19 della Direttiva 2006/112/CE (sostanzialmente riproduttivo dell’art. 5, par. 8 della sesta direttiva 77/388/CEE) la Corte di Giustizia ha stabilito i seguenti aspetti:

• tali disposizioni debbono ritenersi volte ad “agevolare i trasferimenti di imprese, semplificandoli ed evitando di gravare la tesoreria del beneficiario di una spesa rilevante, che sarebbe, in ogni caso, recuperata successivamente mediante la detrazione dell’Iva versata a monte” (CGUE, 19.12.2018, causa C-17/18; CGUE, 10.11.2011, procedimento C-444/10, Schriever);
• per “trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni si deve intendere la cessione di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa, compresi gli elementi materiali e, eventualmente, immateriali che, complessivamente, costituiscono un’impresa o una parte di impresa idonea a svolgere un’attività economica autonoma. In tale configurazione non vi rientra la mera cessione di beni, come la vendita di uno stock di prodotti” (CGUE, 19.12.2018, causa C-17/18);
• affinché si configuri un trasferimento di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa, occorre che il complesso degli elementi trasferiti sia sufficiente per consentire la prosecuzione di un’attività economica autonoma e che la questione se tale complesso debba o meno contenere sia beni mobili che beni immobili deve essere valutata alla luce della natura dell’attività economica di cui trattasi (CGUE 19.12.2018, causa C-17/18);
• a questi fini, deve essere accordata particolare importanza alla natura dell’attività economica che si intende proseguire per determinare se l’operazione di cui trattasi rientri nella nozione di “trasferimento di un’universalità di beni”, ai sensi della direttiva Iva (CGUE 19.12.2018, cit., punto 15; CGUE 10.11.2011, cit., punto 32).

Per la giurisprudenza della Cassazione e della Corte UE, quindi, è da qualificare come “cessione d’azienda” una cessione di beni strumentali atti nel loro complesso e nella loro interdipendenza, all’esercizio di impresa, mentre la cessione di singoli beni, inidonei di per sé ad integrare la potenzialità produttiva propria dell’impresa, deve essere sottoposta ad Iva.

Si può ascrivere alla fattispecie della cessione d’azienda anche una sola parte dei beni ceduti che, pur non comprendendo tutti quelli che appartenevano all’azienda oggetto di cessione, ha tuttavia mantenuto un’organizzazione autonoma idonea a consentire di esercitare un’attività d’impresa, seppur con inevitabili integrazioni che il cessionario deve porre in essere; ciò non di meno, è in ogni caso necessario che i beni ceduti conservino un residuo di organizzazione che ne dimostri l’attitudine, sia pure con la successiva integrazione, all’esercizio dell’impresa, dovendo comunque trattarsi di un insieme organicamente predestinabile secondo un giudizio ex ante all’esercizio dell’attività d’impresa.

La Corte di Cassazione, nelle varie circostanze in cui si è pronunciata, ha escluso che una cessione d’azienda si possa identificare nella mera cessione di un’autorizzazione amministrativa, rilevando che “la cessione dell’autorizzazione al trasporto merci non avrebbe potuto ex se esprimere alcuna potenzialità produttiva, se non in combinazione con i beni strumentali cui correlare quell’autorizzazione e, così, rendere possibile l’esercizio dell’impresa” (Cass. 30.06.2021, n. 18402). Inoltre, ha ritenuto vada esclusa la potenziale idoneità dei fattori produttivi all’esercizio dell’impresa e quindi la configurazione di un’azienda, se viene a emergere la necessità di eseguire “gravosissimi lavori di ristrutturazione e manutenzione” che rilevano il difetto di elementi idonei a concorrere a un’attività economica (Cass. 11.05.2022, n. 14929).

Nella fattispecie oggetto della sentenza in commento, i beni e i rapporti giuridici che avevano formato oggetto di cessione sono i seguenti:

1. autorizzazione unica alla costruzione e all’esercizio di un impianto fotovoltaico nel territorio del Comune, rilasciatogli dalla Provincia;
2. disponibilità del diritto di superficie di determinati terreni per la costruzione e l’esercizio dell’impianto;
3. progetto per la realizzazione, lo sviluppo e l’esercizio dell’impianto fotovoltaico;
4. diritto all’allacciamento dell’impianto fotovoltaico alla rete elettrica di trasmissione nazionale. In ordine a tale coacervo di fattori la Cassazione ha, in modo condivisibile, rilevato che essi non potevano rivestire alcuna attitudine, nemmeno potenziale, all’esercizio di un’attività imprenditoriale, essendo a tal fine necessaria a carico dell’acquirente l’ulteriore predisposizione di apparati tecnici (pannelli fotovoltaici ed inverter), oltretutto di elevato valore economico, stante l’entità e la potenza dell’impianto.

Ai fini della nozione in discorso, deve essere accordata particolare importanza alla natura dell’attività economica che si intende proseguire, nell’ambito della valutazione globale delle circostanze di fatto per determinare se l’operazione rientra nella nozione di “trasferimento di un’universalità di beni” (CGUE 19.12.2018 e CGUE 10.11.2011). Nel caso in esame non è dato riscontrare in quali termini possa sussistere un’azienda in difetto della stessa imprescindibile componentistica tecnica che, strumentale al perseguimento del fine produttivo, connota un’impresa di produzione di energia elettrica (per esercizio di impianto fotovoltaico).